هموارسازی سود، صورت سود و زیان

ایران که گزارشگری مالی و مالیاتی متفاوت نمی‏باشند، مالیات نقش مهمی را در مدیریت کاهنده سود ایفا می‏نماید.
قراردادهای بدهی نیز می‏توانند به عنوان یکی از انگیزه‏های مدیریت سود مدنظر قرار گیرند. مدیریت سود برای اهداف قراردادهای بدهی به وسیله فرضیه بدهی تئوری حسابداری اثباتی تبیین شده است. چهار موقعیت قراردادی اصلی ممکن است موجب مدیریت سود شود: ۱) الزامات قراردادهای بدهی، ۲) قراردادهای جبران خدمات مدیریت، ۳) امنیت شغلی و ۴) مذاکرات با اتحادیه‏ها. باتوجه به این که تخطی از الزامات قراردادهای بدهی (مانند رعایت نسبت سرمایه در گردش) هزینه های سنگینی بر شرکت تحمیل می نماید، انتظار می رود که مدیران با اعمال مدیریت سود از آن جلوگیری نمایند. همچنین مدیران می توانند از طریق مدیریت سود بر حقوق و مزایای فعلی و آینده خود تأثیر بگذارند. مدیران همچنین ممکن است به خاطر امنیت شغلی، در هموارسازی سود بکوشند (رحمانی، ۱۳۸۹). انگیزه‏های مدیریت سود می‏تواند ناشی از قراردادهای ضمنی (بی قید و شرط) نیز باشد. این قراردادها از ارتباط مداوم شرکت با ذینفعان (سهامداران، کارکنان، عرضه کنندگان مواد، مشتریان و ….) به وجود می‏آید. مدیران می توانند با مدیریت سود و گزارش بالای سود اعتماد ذینفعان را در ایفای تعهدات قراردادی خود را جلب نمایند (باون و همکارانش۳۴، ۱۹۹۵).
انگیزه‏های سیاسی نیز یکی دیگر از محرک های مدیریت سود به شمار می‏آید. برخی شرکتها از نظر سیاسی تحت نظر می باشند. چنین شرکتهایی سعی در مدیریت سود برای کاهش هزینه های سیاسی خود دارند، که منجر به انتخاب رویه های حسابداری برای کاهش سود گزارش شده در دوره موفقیت می گردد. این انگیزه‏ها زیربنای فرضیه هزینه های سیاسی در تئوری حسابداری اثباتی می‏باشد(پورحیدری و همتی، ۱۳۸۳).
از دیگر انگیزه‏های مدیریت سود می‏توان به محرک های بازار اشاره داشت. محرک‏های بازار برای مدیریت سود زمانی پدید می‏آید که مدیران شرکت به ارتباط بین سود گزارش شده و ارزش بازار شرکت پی ببرند. در این حالت مدیران می‏توانند از صلاحیت حسابداری خود برای حمایت از سود در دوره‏های عرضه عمومی اولیه و عرضه سهام ناشی از افزایش سرمایه استفاده کنند تا در یک تلاش آشکار، تصورات سرمایه‏گذاران را تغییر دهند. در کنار محرک های یاد شده فوق، انگیزه های مقرراتی نیز می توانند در مدیریت سود نقش داشته باشند. این انگیزه ها زمانی بوجود می آیند که تصور شود سود گزارش شده بر اقدامات مقررات گذاران و مسئولان دولتی اثر می‏گذارد(رحمانی، ۱۳۸۹).

۲-۱۱. روشها و ابزارهای مدیریت سود
هندریکسون و ون بردا (۱۳۸۵)درخصوص بیان ابزارهای مدیریت سود از عنوان راهکارهای حسابداری بهره می جوید و این راهکارها را به صورت ذیل برمی شمرد:
– ارزیابی موجودی کالا (FIFO در برابر LIFO)
– استهلاک و تهی شدن منابع طبیعی
– تخصیص مالیات بر درآمد
– بازنشستگی
– هزینه های تحقیق و توسعه
– سرقفلی
– زمان تحقق درآمد
– مفهوم سود و زیان جامع در برابر مفهوم عملیاتی از صورت سود و زیان
– سرمایه گذاری های مشترک
– اجاره های بلندمدت
– اصول و مبانی مربوط به تلفیق
– ترکیب موسسات تجاری
– اندازه گیری سود در شرکتهای سرمایه گذاری
– مخارج نامشهود در صنایع نفت و گاز
– تغییر طبقه بندی
به عقیدهبرتون و استولوی (۲۰۰۰) ابزارهای مدیریت سود باید دارای ویژگی های زیر باشند:
۱) ابزار مدیریت سود باید یک بار استفاده شود و طوری باشد که شرکت مجبور نشود برای آن عمل خاص، در آینده واکنشی را انجام دهد.
۲) ابزارهای مدیریت سود باید بر مبنای قضاوت حرفه ای و در زمینه اصول پذیرفته شده حسابداری بوده و نباید مدیریت را وادار به افشای واقعیت دستکاری و به دنبال آن موجب بند گزارش حسابرسی شود.
۳) ابزار مدیریت سود باید منجر به انتقال اصولی تفاوت سود از سالی به سال دیگر شود.
۴) ابزار مدیریت سود نباید مستلزم انجام معاملات واقعی باشد، بلکه باید مستلزم طبقه بندی داخلی حساب ها باشد.
۵) ابزار مدیریت سود باید به تنهایی و یا با سایر اعمال و در طول دوره های متوالی استفاده شود(یعقوبی، ۱۳۸۶).
۲-۱۲ مدیریت سود و تغییرطبقه بندی
مدیران برای هموارسازی سود ابزارهای مختلفی در اختیار دارند. روشی که اغلب مورد مطالعه و بررسی قرار گرفته است مدیریت سود با استفاده از اقلام تعهدی است. مدیر می تواند با شناسایی درآمدهای آتی در سال جاری و یا انتقال هزینه های جاری به سنوات آتی اقدام به مدیریت سود نماید. نوع دوم مدیریت درآمد می تواند با دستکاری در فعالیتهای واقعی اقتصادی همچون تخفیف در قیمت برای بالابردن فروش و یا کاهش هزینه های اختیاری همچون هزینه های تحقیق و توسعه صورت گیرد. سومین ابزار مدیریت سود، که موضوع تحقیق حاضر می باشد، طبقه بندی نادرست اقلام (انتقال اقلام) صورت حساب سود و زیان است. با استفاده از این ابزار مدیران هزینه‏های اصلی (بهای تمام شده، هزینه های اداری و توزیع و فروش) را به اقلام دیگر صورت سود و زیان (همچون هزینه های اخراج دسته جمعی کارکنان شاغل در بخشهای فعال واحد تجاری، به هزینه بردن دارائیهای نامشهود خارج از فرایند استهلاک، کمکهای بلاعوض پرداختی، هزینه های غیرمعمول مربوط به مطالبات مشکوک الوصول و کاهش ارزش موجودی مواد و کالا، ذخیره های غیرمعمول برای زیانهای ناشی از پیمانهای بلندمدت، هزینه های جذب نشده ناشی از عدم دستیابی به ظرفیت
معمول مورد انتظار و ضایعات غیرعادی) انتقال می دهند. همچنین آن‏ها می‏توانند با استفاده از این روش درآمدهای غیرعملیاتی شرکت را در قالب درآمدهای اصلی آن طبقه‏بندی نمایند.تحقیقات صورت گرفته عملی بودن انتقال اقلام صورت حساب سود و زیان را تأیید می کنند. پژوهش‏ها نشان می‏دهد که مدیران به صورت عمدی اقلام صورت سود و زیان را جابه جا کرده تا بر درک و دریافت استفاده کنندگان تأثیر بگذارند (کینی و ترزونت۳۵، ۱۹۹۷). این اقلام بیشتر در جابجای سود عملیاتی و سود غیر عملیاتی و همچنین زیان عملیاتی و زیان غیرعملیاتی نمود پیدا می کند چراکه طبقه بندی برخی از درآمدها و هزینه ها در قالب عملیاتی و غیرعملیاتی متأثر ار نگرش ها و تصمیمات مدیریت می باشد.
تغییر طبقه‏بندی ابزاری بسیار جذاب برای مدیریت سود است. مدیران با استفاده از این ابزار کم هزینه می‏توانند مولفه‏های صورت حساب سود و زیان را تحت کنترل داشته و طبق پیش‏بینی های تحلیلگران عمل نمایند این اقدام سود خالص را تغییر نمی‏دهد، اما می تواند تأثیر مهمی بر انتظارت و تصمیمات سرمایه‏گذاران و سایر استفاده‏کنندگان از صورتهای مالی داشته باشد. استفاده از این ابزار مدیریت سود (انتقال هزینه های اصلی به سایر اقلام و انتقال درآمدهای غیرعملیاتی به درآمدهای عملیاتی) دارای مزیت های خاصی است:
اولاً تغییر طبقه بندی سود خالص را تغییر نمی دهد. اگر استفاده کنندگان از صورتهای مالی صرفا بر سود خالص تمرکز می نمودند، تغییر طبقه بندی اقلام بی مورد بود، اما تک تک مولفه های سود برای استفاده کنندگان آگاهی دهنده است و قرارگرفتن اقلام مشابه در یک گروه، تحلیل و پژوهش را برای استفاده کنندگان تسهیل می نماید. در طبقه بندی اقلام در صورت حساب سود و زیان، هرچه مولفه های سود به فروش کالا یا درآمد اصلی شرکت نزدیک تر باشند، دائمی تر هستند که ظاهرا سرمایه گذاران این مسئله را تشخیص داده (لایپ۳۶، ۱۹۸۶؛ بردشاو و اسلوان۳۷، ۲۰۰۲) و اقلام و مولفه های صورت حساب سود و زیان را به گونه ای متفاوت باهم ارزشیابی می‏کنند. ثانیا درحالیکه هرسه ابزار مدیریت سود، انتظارات را در قبال عملکرد آتی شرکت بالا می برند، مدیریت اقلام معوقه و دستکاری در فعالیتهای واقعی اقتصادی موجب کاهش درآمد دوره های آتی یا گذشته می شوند، در مقابل، استفاده از ابزار تغییر طبقه‏بندی این مسئله را در پی ندارد. درصورتیکه مدیر تنها با استفاده از تغییر طبقه‏بندی اقدام به مدیریت سود نماید، سود دوره بعد واقعی می‏باشد. علاوه براین باتوجه به اینکه حسابرسان اکثرا به دنبال علل نوسانات غیرعادی در سود و سایر نسبت ها می‏باشند، چون سود خالص تغییری ننموده است، حسابرسان کمتر قادر به تشخیص استفاده از این ابزار می‏باشند.تمرکز یر این ابزار مدیریت سود به دلایلی حائز اهمیت است: اولا هزینه‏های عملیاتی و غیرعملیاتی ماهیتی کاملاً متفاوت دارند، هزینه‏های عملیاتی نسبتا پایدارند درحالیکه هزینه‏های غیرعملیاتی برطبق تعریف غیرعادی و یا غیرمعمول هستند. هزینه‏های غیرعملیاتی به شدت ناپایدارند و سرمایه‏گذاران نیز بر همین اساس با آنها برخورد می‏کنند. به این ترتیب تغییر طبقه‏بندی بین هزینه‏های عملیاتی و غیرعملیاتی، اگر دقیقا به وسیله استفاده‏کنندگان از صورتهای مالی تشخیص داده نشوند، می تواند بر انتظارات و درنتیجه قیمتها تأثیر شایانی بگذارد.تمرکز برروی تغییر طبقه بندی بین اقلام عملیاتی و غیرعملیاتی به چند دلیل آزمونی قوی برای سنجش این ابزار مدیریت سود محسوب می شود:
اولاً : هرکدام از اقلام صورت حساب سود و زیان محتوای اطلاعاتی متفاوتی داشته و سرمایه گذاران با هرکدام اقلام صورت سود و زیان (سود ناخالص، سود عملیاتی و سود خالص) برخوردی متفاوت دارند.
ثانیاً: اقلام عملیاتی و غیرعملیاتی دارای ماهیتی کاملاً متفاوت می باشند. اقلام عملیاتی نسبتاً پایدارند درحالیکه اقلام غیرعملیاتی به شدت ناپایدار بوده و سرمایه گذاران نیز بر همین مبنا با آنان برخورد می کنند. به این ترتیب تغییر طبقه بندی بین اقلام عملیاتی و غیرعملیاتی اگر کاملاً به وسیله استفاده کنندگان تشخیص داده نشود، می تواند بر انتظارات، تصمیم گیری ها و قیمت سهام تأثیر بگذارد(مک وی، ۲۰۰۶)..

۲-۱۳. پیشینه موضوع تحقیق
صاحبنظران و پژوهشگران متعددی به موضوع هموارسازی سود پرداخته اند. که در این قسمت تنها برخی از پژوهشهای انجام شده که تا حدی با هدف این پژوهش مرتبط تر می باشند، مورد مطالعه قرار می گیرند.

۲-۱۳-۱. پژوهش های انجام شده در خارج از کشور
۲-۱۳-۱-۱. تحقیق براون و همکاران۳۸ (۱۹۹۴)
براون و همکارانش (۱۹۹۴) در مطالعه ای رابطه میان اقلام غیرمترقبه و هموارسازی سود را از منظر تئوری حسابداری اثباتی و با مد نظر قرار دادن رویکرد تغییرطبقه بندی مورد بررسی قرار دادند. به اعتقاد آن ها انگلستان دارای محیط گزارشگری مالی منحصربه فردی می باشد که امکان استفاده از تغییرطبقه بندی را به عنوان یک ابزار مدیریت سود قدرتمند فراهم می آورد. آن ها در مطالعه خود از یک مدل مرتبط با هزینه های بدهی برای تبیین تغییرطبقه بندی مدیریتی و اثر آن بر هموارسازی سود بهره گرفتند. بر اساس یافته های آن ها رابطه مثبتی میان تغییرپذیری سود، نسبت پرداخت سود تقسیمی و سهم اختیارات مدیریت وجود دارد. یافته ها حاکی از این است که هموارسازی بطور مستقیم با میزان تأثیر رویه های طبقه بندی مرتبط می باشد.

۲-۱۳-۱-۲.
تحقیق مک وی۳۹ (۲۰۰۶)
مک وی در مقاله ای تحت عنوان «مدیریت سود با استفاده از تغییر طبقه بندی اقلام صورت حساب سود و زیان» در سال ۲۰۰۶ به بررسی رابطه بین اقلام خاص (اقلام غیرمترقبه و استثنایی) و تغییر غیرمنتظره در سود می پردازد. وی برای انجام تحقیق ۵۰۰ شرکت را به عنوان نمونه مطالعاتی خود انتخاب نمود و اطلاعاتی مانند فروش، سود عملیاتی قبل از استهلاک، اقلام خاص کاهنده سود، اقلام تعهدی و دوره گردش خالص دارایی ها را برای سالهای ۲۰۰۰-۱۹۹۶ گردآوری کردند. سپس بااستفاده از اطلاعات مذکور به محاسبه سود مورد انتظار و تغییر غیرمنتظره در سود پرداختند و نهایتا رابطه بین اقلام خاص و تغییر غیرمنتظره در سود تست گردیده است. نتایج تحقیق نشان می دهد تغییر غیرمنتظره در سود در سال گزارش اقلام خاص خود را نشان می دهد و این تغییر در سال بعد از گزارش اقلام خاص معکوس می شود. علاوه براین مولف دریافت که استفاده از این ابزار مدیریت سود (تغییر طبقه بندی اقلام) در زمانی که امکان عمل کردن به پیش بینی تحلیل گر را به مدیران می دهد، رایج تر است. و نهایتا اینکه ظاهرا سرمایه گذاران در سال بعد از انجام مدیریت سود از نسبت به حذف این اقلام در صورت سود و زیان واکنش منفی نشان می‏دهند.

۲-۱۳-۱-۳. تحقیق استرانگ و همکارانش۴۰ (۲۰۰۷)
استرانگ و همکارانش در مطالعه ای هموارسازی سود از طریق تغییرطبقه بندی را با درنظر گرفتن اثر تغییر استاندارد گزارشگری عملکرد کشور انگلیس (FRS3) مورد بررسی قرار دادند. یافته های آن ها حاکی از این است که بعد از تغییر استاندارد FRS3 افزایش قابل ملاحظه ای در استفاده از تغییرطبقه بندی برای هموارسازی سود در میان شرکت های انگلیسی مشاهده می شود. آن ها دلیل این امر را انحراف سودخالص از سود پیش بینی شده بیان کردند. ن ها اینگونه نتیجه گیری کردند که بعد از تغییر استاندارد گزارشگری عملکرد در انگلیس، در راستای برجسته نمودن سودهای پایدار، استفاده از تغیرطبقه بندی افزایش چشمگیری یافته است.

۲-۱۳-۱-۴. تحقیق کامرون و گالری۴۱ (۲۰۰۸)
کامرون و گالری در سال ۲۰۰۸، با انجام تحقیقی تحت عنوان «آیا مدیران برای رسیدن به سود مورد نظر از اقلام غیرعادی۴۲ برای مدیریت سود استفاده می کنند؟» به بررسی رابطه بین اقلام غیرعادی (اقلام قابل توجه کاهنده یا افزاینده سود که بصورت مکرر و معمول رخ نمی دهند) و تغییر در سود می پردازند، نتایج تحقیق حاکی از آن است که اگرچه رابطه ای بین اقلام غیرعادی و سود وجود ندارد، اما یک وجود رابطه قوی منفی بین تغییرات در سود و اقلام غیرعادی ثابت گردید. به عبارتی رابطه ای مثبت و قوی بین تغییر مثبت در سود و گزارش اقلام غیرعادی مثبت و رابطه ای منفی و قوی بین گزارش اقلام غیرعادی منفی و تغییرات منفی در سود مشاهده

این نوشته در پایان نامه ها و مقالات ارسال شده است. افزودن پیوند یکتا به علاقه‌مندی‌ها.